Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinde düzenlenmiştir. Kurumların ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak belirledikleri bedel üzerinden mal veya hizmet alım satımında bulunması hâlinde kazanç, tamamen veya kısmen örtülü olarak dağıtılmış sayılır. Dağıtılmış sayılan kazanç, şartların gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibarıyla kâr payı kabul edilir ve buna göre vergilendirilir.
Maddenin ikinci fıkrası ilişkili kişiyi geniş biçimde tanımlar: kurumların kendi ortakları, kurumların veya ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek kişi veya kurum ile idaresi, denetimi ya da sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu ya da nüfuzu altında bulundurduğu gerçek kişi ve kurumlar ilişkili kişi sayılır.
Akrabalık ilişkisi de kapsama alınmıştır. Ortakların eşleri, ortakların veya eşlerinin üstsoy ve altsoyu ile üçüncü derece dâhil yansoy hısımları ve kayın hısımları da ilişkili kişi kabul edilir. Ayrıca Cumhurbaşkanınca ilan edilen ülke veya bölgelerde bulunan kişilerle yapılan tüm işlemler, ilişkili kişilerle yapılmış sayılır.
2016 yılında eklenen cümlelerle ortaklık kanalıyla kurulan ilişkilere bir eşik getirilmiştir. İlişkinin doğrudan veya dolaylı olarak ortaklık kanalıyla oluştuğu durumların kapsama girmesi için en az yüzde on oranında ortaklık, oy veya kâr payı hakkının bulunması aranır. Ortaklık ilişkisi olmadan doğrudan veya dolaylı olarak en az yüzde on oranında oy veya kâr payı hakkı bulunan hâllerde de taraflar ilişkili kişi sayılır.
Maddenin üçüncü fıkrasına göre emsallere uygunluk ilkesi, ilişkili kişilerle yapılan mal veya hizmet alım satımında uygulanan fiyat ya da bedelin, aralarında böyle bir ilişki bulunmaması durumunda oluşacak fiyat veya bedele uygun olmasını ifade eder. İlke, işlemin tarafları arasındaki bağın fiyatı bozmamasını amaçlar.
Aynı fıkra bir belgelendirme yükümlülüğü de getirir: emsallere uygunluk ilkesi doğrultusunda tespit edilen fiyat veya bedellere ilişkin hesaplamalara ait kayıt, cetvel ve belgelerin ispat edici kâğıtlar olarak saklanması zorunludur. Bu belgelerin sonradan üretilmesi güç olduğundan, işlem anında hazırlanması önem taşır.
İncelemede idare, karşılaştırılabilir işlemleri esas alarak fiyat farkını tespit eder. Karşılaştırılabilirlik analizinde işlevler, üstlenilen riskler, kullanılan varlıklar, sözleşme koşulları ve piyasa şartları birlikte değerlendirilir. Mükellefin kendi analizini bu unsurları göstererek yapmış olması, savunmanın temelini oluşturur.
Maddenin dördüncü fıkrası, kurumların ilişkili kişilerle yaptığı işlemlerde uygulayacağı fiyat veya bedeli, işlemin mahiyetine en uygun yöntemi kullanarak tespit etmesini öngörür. Karşılaştırılabilir fiyat yöntemi, emsallere uygun satış fiyatının ilişkisiz kişilerin birbirleriyle yaptıkları işlemlerdeki piyasa fiyatı ile karşılaştırılarak belirlenmesini ifade eder.
Maliyet artı yöntemi, emsallere uygun fiyatın ilgili mal veya hizmet maliyetlerinin makul bir brüt kâr oranı kadar artırılmasıyla hesaplanmasıdır. Yeniden satış fiyatı yöntemi ise emsallere uygun fiyatın, işlem konusu mal veya hizmetin ilişkisiz kişilere yeniden satılması hâlinde uygulanacak fiyattan makul bir brüt satış kârı düşülerek bulunmasını ifade eder.
İşlemsel kâr yöntemleri, ilişkili kişiler arasındaki işlemden doğan kârı esas alır ve işleme dayalı net kâr marjı yöntemi ile kâr bölüşüm yöntemini kapsar. Bu yöntemlerden hiçbiriyle emsallere uygun fiyata ulaşma olanağı yoksa mükellef, işlemin niteliğine uygun olarak kendi belirleyeceği bir yöntemi de kullanabilir.
Beşinci fıkra, uygulanacak yöntemin mükellefin talebi üzerine Bakanlıkla anlaşılarak belirlenmesine imkân tanır. Bu şekilde belirlenen yöntem, üç yılı aşmamak üzere anlaşmada tespit edilen süre ve şartlar dâhilinde kesinlik taşır. Anlaşma, zamanaşımına uğramamış geçmiş dönemlere de belirli şartlarla teşmil edilebilir; ancak bu sebeple daha önce ödenen vergiler ret ve iade edilmez.
Yedinci fıkra yurt içi işlemler bakımından önemli bir sınır getirir. Tam mükellef kurumlar ile yabancı kurumların Türkiye'deki iş yeri veya daimî temsilcilerinin aralarında ilişkili kişi kapsamında gerçekleştirdikleri yurt içindeki işlemler nedeniyle kazancın örtülü dağıtıldığının kabulü, Hazine zararının doğması şartına bağlıdır.
Hazine zararı, maddede tanımlanmıştır: emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit edilen fiyat ve bedeller nedeniyle kurum ve ilişkili kişiler adına tahakkuk ettirilmesi gereken her türlü vergi toplamının eksik veya geç tahakkuk ettirilmesidir. Yurt içi işlemlerde savunmanın önemli bir ekseni bu şartın gerçekleşmediğinin gösterilmesidir.
Altıncı fıkraya göre örtülü olarak dağıtılan kazanç, gelir ve kurumlar vergisi uygulamasında şartların gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibarıyla dağıtılmış kâr payı, dar mükellefler için ana merkeze aktarılan tutar sayılır. Taraf olan mükellefler nezdinde daha önce yapılan vergilendirme işlemleri buna göre düzeltilir.
Düzeltmenin yapılabilmesi bir şarta bağlanmıştır: örtülü kazanç dağıtan kurum adına tarh edilen vergilerin kesinleşmiş ve ödenmiş olması gerekir. Bu şart gerçekleşmeden karşı taraf nezdinde düzeltme yapılamaz; bu husus grup şirketleri arasındaki uyuşmazlıklarda sıkça gündeme gelir.
Sekizinci fıkra belgelendirmeye bağlı bir indirim öngörür. Transfer fiyatlandırmasına ilişkin belgelendirme yükümlülüklerinin tam ve zamanında yerine getirilmiş olması kaydıyla, örtülü olarak dağıtılan kazanç nedeniyle zamanında veya eksik tahakkuk ettirilmemiş vergiler için vergi ziyaı cezası yüzde elli indirimli uygulanır. Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde yazılı fiillerle vergi ziyaına sebebiyet verilmesi hâli bu indirimin dışındadır.
Belgelendirme, incelemede istendiğinde hazır bulundurulmak üzere önceden oluşturulmalıdır. İşlem tarihinden yıllar sonra hazırlanan analizler, karşılaştırılabilirlik verilerinin o döneme ait olmaması nedeniyle zayıf kalır. Kullanılan emsal verilerin kaynağı ve tarihi belgede açıkça gösterilmelidir.
Yöntem seçiminin gerekçesi yazılmalıdır. Kanun, işlemin mahiyetine en uygun yöntemin kullanılmasını öngördüğünden, seçilen yöntemin neden uygun görüldüğü ve diğer yöntemlerin neden elverişsiz bulunduğu açıklanmalıdır. Gerekçesiz yöntem tercihleri incelemede en çok eleştirilen noktalardan biridir.
Grup içi hizmetlerde hizmetin fiilen alındığının ispatı ayrı bir başlıktır. Sözleşme tek başına yeterli görülmez; hizmetin içeriği, kim tarafından ve ne kadar süreyle verildiği, çıktısının ne olduğu ve alan şirkete sağladığı fayda somut belgelerle ortaya konmalıdır.
İlişkinin ortaklık kanalıyla oluştuğu durumlarda en az yüzde on oranında ortaklık, oy veya kâr payı hakkı aranır. Ortaklık ilişkisi olmaksızın doğrudan veya dolaylı olarak en az yüzde on oy ya da kâr payı hakkı bulunan hâllerde de taraflar ilişkili kişi sayılır.
Hayır. Kanun'un 13. maddesinin yedinci fıkrasına göre tam mükellef kurumlar arasındaki yurt içi işlemlerde örtülü kazanç dağıtımının kabulü, Hazine zararının doğması şartına bağlıdır. Bu şart gerçekleşmemişse eleştiri konusu yapılamaz.
Mükellefin talebi üzerine Bakanlıkla belirlenen yöntem, üç yılı aşmamak üzere anlaşmada tespit edilen süre ve şartlar dâhilinde kesinlik taşır. Cumhurbaşkanına bu süreyi beş yıla kadar artırma yetkisi tanınmıştır.
Evet. Belgelendirme yükümlülüklerinin tam ve zamanında yerine getirilmesi kaydıyla vergi ziyaı cezası yüzde elli indirimli uygulanır. Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesindeki fiillerle vergi ziyaına sebebiyet verilmesi hâli bu indirimin dışındadır.
Örtülü kazanç dağıtan kurum adına tarh edilen vergilerin kesinleşmiş ve ödenmiş olması şarttır. Bu şart gerçekleşmeden diğer taraf nezdinde düzeltme yapılamaz.
Vergi/ceza ihbarnamesi, ödeme emri, iade reddi ve inceleme süreçlerinde başvuru ve dava yollarının değerlendirilmesi için bize ulaşabilirsiniz.